Guerre en Ukraine, Crise au Mali: Quel impact sur la présentation des Etats financiers au 31 décembre 2021?

Le monde traverse des moments difficiles. C’est le moins qu’on puisse dire si l’on se réfère aux actualités récentes. Partant du Covid, passant par la crise au mali et finissant par la crise ukrainienne, on peut comprendre qu’une certaine incertitude puisse peser sur la situation de beaucoup d’agents économiques notamment celles qui sont dans les zones touchées par les crises ou qui ont des intérêts d’une quelconque manière liés à ces zones de crises. Par ailleurs, le monde étant devenu un village planétaire, on peut bien facilement s’imaginer qu’une crise au Mali n’épargnera pas certaines entreprises en France et en Europe tout comme une crise en Ukraine n’épargnera pas certaines entreprises africaines ou américaines. D’ailleurs selon la plupart des analystes économistes, la crise en Ukraine aura une conséquence directe sur la sécurité alimentaire et sur les prix à la consommation dans les pays africains qui sont essentiellement des importateurs de produits de première nécessité.

Dans cet article je vais vous parler de mon analyse des impacts possibles de ces diverses crises sur la situation financière des entreprises et le traitement comptable qui pourrait en découler.

1. Quelques Impacts possibles des diverses crises sur la situation financière des entreprises

• Une trésorerie sous tension

Dans la plupart des cas, les difficultés des entreprises ne commencent à se faire voir au grand jour que lorsque commencent les soucis de trésorerie ou de liquidité. Quand la banque ne fait plus suffisamment confiance pour accorder des facilités de caisse et quand les fournisseurs pour gérer leur risque exigent des paiements à l’avance ou des délais plus courts que le délai que vous êtes en mesure d’exiger à vos clients, sans oublier vos stocks qui risquent de tourner au ralenti, la trésorerie peut vite s’en trouver affectée.

• Des actifs perdant de la valeur

Quelle serait la valeur d’un équipement industriel en zone de guerre ?

Les groupes ayant des branches d’activité dans les pays en guerre devront également penser à leur dépréciation puisque le potentiel de génération de revenu de ces actifs s’en trouve forcément affecté.

Quelle serait la valeur d’actifs financiers détenus sur des contreparties qui n’ont plus les moyens de payer ?

L’impact du gel des avoirs du Mali par la BCEAO par suite des sanctions prises par la CEDEAO à la suite du précédent coup d’Etat n’est pas sans conséquence sur l’actif de certaines entreprises.

A titre d’exemple, une entreprise A qui détient des titres de placement (Bons et Obligations notamment) de l‘Etat malien risque de ne pas se faire rembourser tant que les avoirs de cet Etat sont gelés. Ainsi donc il va falloir envisager une perte probable de la valeur de ces titres qui devront, si la situation perdure faire l’objet de dépréciation.

• Une continuité d’exploitation compromise

La plus grande conséquence de cette série de crise pourrait-être la cessation d’activité. Pour rappel, le principe de continuité d’exploitation (Going concern) suppose que la société a la capacité de poursuivre son activité pendant les 12 mois suivant la clôture de l’exercice. Prenons à titre d’exemple les sociétés ukrainiennes qui ont été obligés de fermer boutique du fait de la guerre. Elles ne peuvent démontrer leur capacité à poursuivre leur exploitation dans une zone en guerre dont aucune issue favorable n’est connue à date. Dans l’établissement de leurs Etats financiers au 31 décembre 2021, elles seront donc peut être obligées de présenter leurs comptes en valeur liquidative.

En revanche celles dont l’activité est principalement en ligne et leurs principaux clients hors de l’Ukraine, peuvent trouver les arguments justifiant leur continuité d’exploitation.

Il conviendrait donc que les professionnels comptables fassent une analyse au cas par cas.

2. Quelques Impacts sur la présentation de vos comptes et conduite à tenir

Globalement, ces crises étant nées post clôture, leur impact sera essentiellement traduit dans les notes annexes. Il s’agit de « non adjusting events » (IAS 10)

Il va falloir porter en annexe l’impact des évènements post clôture y compris ceux liés à la guerre en Ukraine et la situation au Mali sur les entreprises qui ont des intérêts dans ces pays ?

Il conviendrait également de documenter dans les notes annexes, les mesures prises pour assurer la continuité d’exploitation pour celles dont la continuité d’exploitation est à risque mais non compromise.

Quid du Covid ? 😊 on dirait que Covid n’est plus trop d’actualité. Mais il conviendrait de continuer à documenter en annexe son impact sur les activités de la société le temps que les mesures restrictives déjà assouplies ne soient totalement levées.

Bonne finalisation de vos Etats financiers pour ceux qui ne l’ont pas encore fait.

STOP WAR PLEASE!

Kodjo AKPATIGBE

Expert comptable diplômé

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Carrefour Compta, L’AFRIQUE A SA PLATEFORME

On me pose souvent la question suivante: Où trouves-tu de l’énergie pour te donner autant de mal à publier des articles, à partager tes recherches sans aucune contrepartie financière, sachant que tu es suffisamment pris par tes obligations professionnelles?

Ma réponse est celle-ci: J’ai un rêve pour la profession comptable de l’Afrique Francophone. Ce rêve est de voir chaque comptable/financier maîtriser les problématiques techniques qui se posent désormais à nous dans un contexte de convergence vers les normes comptables internationales, en tenant compte de nos propres réalités.

Nous avons pendant trop longtemps été nourris de réalités qui ne sont pas forcément les nôtres.

Vous est-il déjà arrivé d’aller chercher des articles écrits suivant le PCG (Plan français) pour comprendre une problématique posée par le Syscohada ou les IFRS ?

Vous êtes vous rendus compte que les moteurs de recherche ne renvoient que très peu, voire aucune référence dans certains cas, lorsque vous lancez des recherches sur des sujets propres à notre référentiel ou à notre espace communautaire? Essayez tout de suite, vous verrez…

Avez-vous constaté que les professionnels de l’Afrique francophone n’écrivent que très peu ? Moi y compris…

Eh bien, moi je ne le supporte plus il y a déjà un moment et j’ai décidé d’agir il y a un peu plus de deux ans maintenant à travers l’information et la formation. Information pertinente + Formation de qualité => Transformation, telle est ma conviction.

Mon rêve? Faire de Carrefour Compta cette plateforme ou nous réfléchissons et trouvons des solutions ensemble aux problématiques qui sont les nôtres. Ceci est un indispensable si nous voulons réellement contribuer en tant que professionnels au développement de nos pays respectifs et de l’Afrique en général. J’avoue que je suis personnellement loin du compte.

Pour y arriver, un seul auteur n’est pas suffisant. Je lance donc l’appel à toute personne nourrissant le même rêve, prêt à contribuer à cette initiative d’une manière ou d’une autre à se joindre à moi. Ceci ne sera qu’une contribution insignifiante mais utile quelque part aux multiples défis auxquels notre profession doit faire face.

Abonnez-vous à Carrefour Compta Afrique sur http://www.carrefourcompta.com et envoyez moi un email sur africompt@gmail.com pour manifester votre intérêt à être auteur sur la plateforme si vous partagez cette vision. Donnez-nous de la force en partageant et likant.

Merci à tous!

Ne confondons plus « Fonds de commerce » et « Fonds commercial »

L’une des confusions que j’ai vu beaucoup de comptables faire dans leurs comptes au cours de ma dizaine d’année d’expérience en Audit est celle portant sur le « Fonds de commerce » et le « Fonds commercial ».

Dans cet article, je me propose de lever toute ambiguïté autour de ces deux notions sur le plan juridique et comptable.

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Kodjo AKPATIGBE

1.Définitions des concepts

Les notions de « Fonds de commerce » et de « Fonds commercial » ont été abordées par l’Acte Uniforme de l’OHADA relatif au droit commercial général dans ses articles 103 à 105.

• Le fonds de commerce

Dans les articles susmentionnés, il est stipulé que le fonds de commerce est constitué par un ensemble de moyens qui permettent au commerçant d’attirer et de conserver une clientèle. Il regroupe différents éléments mobiliers, corporels et incorporels.

Le fonds de commerce comprend obligatoirement la clientèle et l’enseigne ou le nom commercial. Ces éléments sont désignés sous le nom de fonds commercial.

Le fonds de commerce peut comprendre en outre, à condition qu’ils soient nommément désignés, les éléments suivants : – les installations, – les aménagements et agencements, – le matériel, – le mobilier, – les marchandises en stock, – le droit au bail, – les licences d’exploitation, – les brevets d’inventions, marques de fabrique et de commerce, dessins et modèles, et tout autre droit de propriété intellectuelle nécessaires à l’exploitation.

En résumé, le Fonds de commerce représente le patrimoine aussi bien matériel qu’immatériel que le commerçant met ensemble pour assurer l’exploitation de son entreprise. Sans ces éléments, on ne parlerait pas d’entreprise, et surtout pas de résultat. Le fonds de commerce se bâtît au fur et à mesure de la vie de l’entreprise. Et sa valeur s’accroit avec la capacité de l’entreprise à générer des Cash-flow futurs du fait des investissements en capital technique, financier, humain etc.. que font les promoteurs de l’entreprise.

• Le fonds commercial

Nous l’avons effleuré déjà dans la définition du fonds de commerce.

En effet, le fonds commercial est une composante immatérielle mais clée du fonds de commerce. Selon l’acte uniforme dans ses articles cités plus haut, il comprend obligatoirement la clientèle et l’enseigne ou le nom commercial. Bien entendu, pour obtenir la valeur de ces composantes, il faudra faire une évaluation à dire d’Expert.

2. Intérêt de cette distinction

Cette distinction trouve tout son intérêt lorsque le comptable est amené à comptabiliser la valeur de son fonds de commerce ou de son fonds commercial. Et c’est là qu’apparaît la confusion. Nous nous proposons donc de vous faire 4 mises au point sur le sujet en nous référant aux principes comptables en vigueur au sein de l’OHADA.

• Mise au point N°1 : Comptablement, ce qu’il faut comprendre, est qu’il n’existe pas de compte dédié au Fonds de commerce, ce qui est tout à fait logique puisque si l’on veut adopter une approche simpliste, on pourrait considérer que la valeur du fonds de commerce serait l’équivalent de l’actif net comptable, ce dernier étant plutôt un agrégat financier.

• Mise au point N°2 : Oui. Par contre, il existe un compte dédié au fonds commercial classé parmi les immobilisations incorporelles, ce qui traduit bien la nature immatérielle de ses composantes.

• Mise au point N° 3 : On ne peut pas retrouver dans votre comptabilité le compte « Fonds commercial » portant une valeur tant que vous n’avez pas racheté un autre fonds de commerce.

Aie Aie Aie… Là je vois certains visualiser leur compte intégrant le fonds commercial. 😊

Concrètement, vous ne pouvez pas vous-même décider un beau jour d’évaluer votre clientèle, enseigne ou nom commercial et ensuite porter leur valeur au bilan. Il s’agira là d’un actif fictif.

• Mise au point N°4 : Cependant, lors d’une opération de regroupement d’entreprise, on s’attend généralement à dégager un fonds commercial appelé Goodwill (ou Badwill dans certains cas) qui sera porté à l’actif de l’acheteur.

Un exemple concret : La société A décidé d’acheter la société B. Le fonds de commerce de B a été évaluée sur la base de ses éléments d’actif et passifs comme suit :

-Terrain : 10

-Bâtiments : 20

-Matériel et outillage : 30

-Matériel de transport : 5

-Dettes : 15

-Actif net=  (10+20 + 30+5)  – (15) = 50

Le prix d’achat final retenu pour l’achat s’élève à 60, soit un surplus de 10.

Les 10 sont considérés comme la rémunération des éléments d’actifs immatériels qui n’étaient pas portés à l’actif du vendeur, notamment le fonds commercial.

L’acheteur passera donc dans ses comptes, une sortie de trésorerie de 60 contre des éléments d’actif net identifiables de 50 et du fonds commercial (Goodwill) de 10.

Vous trouverez un autre exemple dans le Guide d’application du Syscohada. Abonnez-vous au blog et envoyez-nous un mail à africompt@gmail.com pour recevoir un lien de téléchargement du Guide d’application.

3. Comment corriger vos comptes actuels ?

Si vous avez par hasard actuellement un montant affiché au niveau du fonds commercial sans que cela ne respecte le principe comptable retenu par l’OHADA, alors je vous propose la démarche ci-après pour corriger vos comptes :

• Pister la source de ce montant au bilan,
• Préparer un mémo à soumettre à la direction en vue de l’annulation de l’écriture initiale,
• Sur la base d’une bonne compréhension de la logique économique de l’opération initialement mal traduite, proposer une écriture correcte ou sinon, s’en tenir à l’annulation si aucune écriture n’avait lieu d’être,
• Expliquer la variation de ce poste dans les notes annexes relatives aux immobilisations incorporelles à la date de clôture.

Voilà en résumé ce que j’ai voulu partager avec vous. Bien sûr il y a plusieurs sujets relatifs aux deux notions que nous ne pourront aborder en un seul article. Nous n’avons donc pas la prétention d’avoir tout dit. Nous attendons donc vos contributions dans les commentaires.

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COVID 19 : Comment prendre en compte l’impact de la pandémie dans la présentation des Etats financiers ?

La pandémie qui fait la une de toutes les actualités quotidiennes depuis Décembre 2019 n’a pas fini de faire parler d’elle. Elle n’épargne personne. Elle n’oublie aucun secteur. Elle ne cesse de jouer des tours aux plus avisés.

Dans la foule d’informations qui circulent sur les réseaux sociaux, presses privées comme publiques, s’il y a une chose qui ne peut être démenti, c’est l’impact de cette crise sur la vie des entreprises.

Dans un article de jeune Afrique datant de juin 2020 titré « Coronavirus : quel impact sur les entreprises ouest-africaines ? », on peut lire les statistiques suivantes :

• Secteur des services : «  arrêt quasi-total des activités de tourisme (100 %), d’hôtellerie (95 %), de restauration (95 %) et d’agence de voyage (95 %) ». Baisse de plus de 50 % du chiffre d’affaires attendu
• Commerce et l’industrie : Baisse de 25% du Chiffre d’affaires attendu.

Il va de soi que fasse à une telle incertitude, les utilisateurs de l’information financière, notamment les actionnaires et les régulateurs sont beaucoup plus avides de détails et de précisions sur les données comptables des sociétés afin de savoir anticiper suffisamment sur tout risque de Continuité d’exploitation.

Une question reste donc posée. Comment présenter les Etats financiers de façon à faire ressortir l’impact de cette pandémie sur les performances financières des sociétés en vue de satisfaire les besoins des utilisateurs de l’information financière?

Faut-il modifier la présentation des Etats financiers primaires ?

L’impact de la pandémie se traduira forcement par une diminution ou augmentation selon les cas, des postes des Etats financiers primaires (Bilan, compte de résultat, TFT, tableau de variation des capitaux propres).

Exemples: Quasiment toutes les entreprises ont vu leur dépense en Voyage et déplacement baisser en 2020, du fait des restrictions de voyage imposées par les gouvernements pour faire face à la Pandémie ; Au même moment, les Frais de communication ont fortement augmentés du fait de l’utilisation des outils de communication à distance pour les réunions. Le chiffre d’affaires de la plupart des sociétés (surtout celles appartenant aux secteurs les plus touchés) a baissé. L’industrie pharmaceutique par contre a vu son chiffre d’affaires augmenter, etc.

L’une des préoccupations majeures des utilisateurs des Etats financiers est de savoir identifier sans ambigüité l’impact de la crise sur les agrégats clés de leur société. Il est donc évident que la présentation de cet impact variera d’une société à une autre en fonction de leur secteur et des réalités propres à leur industrie. La capacité des entreprises à faire une évaluation fiable de cet impact déterminera aussi la présentation à en faire dans les états financiers.

Comptes établis suivant le Syscohada

De notre point de vue, il ne sera pas possible de créer de nouveaux postes ou sous postes en lecture directe au niveau des Etats financiers primaires. D’ailleurs, cela est interdit par le Syscohada qui impose un canevas de présentation des Etats financiers. Par contre, il est possible de créer des sous comptes permettant de voir spécifiquement dans la balance des lignes propres aux dépenses liées à la pandémie.

Exemple : Quand on prend le compte de résultat, on verra toujours le poste Services Extérieurs. Mais dans le lot des comptes de la BG que regroupe ce poste, on peut retrouver un compte spécifique dédié aux dépenses induites par la pandémie. Tant que ce compte n’est pas en lecture directe au niveau des Etats financiers, cela ne pose aucun problème. Ce traitement a l’avantage par contre de faciliter, par la suite, l’analyse quantitative de l’impact de la pandémie à une date donnée.

Illustration :

Poste Syscohada	Compte Syscohada	Sous-compte spécifique COVID
RH – Services Extérieurs
	628: Frais de télécommunications
		6288001: Frais de communication COVID

Ces charges spécifiques ne devraient-elles pas être considérées comme étant « Hors activité ordinaires (HAO) » ?

Le résultat hors activité ordinaire est prévu pour présenter séparément les charges et produits liés à des activités inhabituelles. Il est lié à des changements significatifs de structure ou de stratégie de l’entreprise, aux cessions et changements importants dans l’environnement de l’entreprise.

Au regard de cette définition, les opérations induites par la pandémie ne peuvent pas être enregistrées en HAO tant qu’on ne peut démontrer l’existence des facteurs énumérés ci-dessus.

Dans la plupart des cas, ces facteurs risquent d’être inexistants. C’est le lieu ici de faire la distinction entre le HAO et l’exceptionnel. Le Syscohada précise clairement qu’une charge ou un produit d’un niveau exceptionnellement élevé reste inscrit dans les activités Ordinaires.

Ainsi donc, une entreprise pharmaceutique qui voit son chiffre d’affaires multiplier par deux du fait de la pandémie ne portera pas la moitié de cette performance en résultat HAO car l’activité sous-jacente demeure la même ; seule la performance s’est avérée inhabituelle. Le niveau significativement élevé ou bas de cet agrégat devra plutôt faire l’objet d’une information dans les notes annexes avec précision des conséquences que cela entraine pour la société.

Par contre, si la société s’est retrouvée dans l’obligation de vendre une immobilisation du fait des pertes techniques résultant de la non exploitation optimale de l’actif, alors, les produits de cette vente seraient considérés comme étant exceptionnels, car l’activité ou la transaction qui a généré le produit ici est inhabituelle.

Comptes établis suivant les normes IFRS

La question posée par cet article est d’autant plus pertinente en IFRS que la norme IAS 1 offre la possibilité de présenter les Etats financiers soit par fonction (Coûts d’achat des matières premières, coût de production, coût de distribution, etc..), soit par nature (Charges du personnel, Amortissements, etc..) sans imposer de canevas.

Aussi, le paragraphe 97 de la norme permet suivant le jugement de présenter des transactions significatives touchant au résultat de l’exercice, soit dans le compte de résultat, soit dans les notes annexes.

Cette flexibilité qu’offrent les IFRS donne la possibilité d’intégrer des lignes COVID en lecture directe aux Etats financiers dès lors que ces charges ou produits sont directement rattachables à la pandémie.  Toutefois, il faut préciser que contrairement au Syscohada, la notion de HAO n’existe pas. Toutefois, une entité peut décider de présenter une ligne de résultat exceptionnel dans ses comptes. Elle devra dans ce cas, à notre avis, expliquer cette notion dans les notes annexes. Aussi, le libellé dans les comptes devra être explicite. Exemple : « Coûts exceptionnels de communication liés à la COVID 19 ».

Exemple de charges ou produits rattachables sans ambiguïté à la COVID 19 :

• Charges relatives au respect des mesures sanitaires imposées pour la protection du personnel (Cache-nez, gels hydro alcooliques, etc.)
• Primes exceptionnelles versées au personnel ou au contraire diminution des salaires ou avantages en natures du fait de la pandémie
• Report d’échéance obtenues avec pour impact un gel des intérêts et amortissements sur une période de 3 mois ou plus (comme ça a été le cas dans la zone UMOA).
• Dégradation systématique de la notation des contreparties du fait de la pandémie avec pour impact une augmentation des pertes attendues (ECL).

Ces charges et/ou produits peuvent être présenter dans le compte de résultat comme illustré ci-dessous en IFRS.

Illustration 1

Postes (P/L)	20XX
Charges du personnel (incluant primes temporaires versées au personnel pour raison de COVID pour 100)	1000

Illustration 2

Postes (P/L)		20XX
Charges du personnel		1000
Primes temporaires versées au personnel pour raison de COVID	100
Autres charges du personnel	900

Exemple de charges à ne pas présenter dans les Etats financiers

• Manque à gagner relative à l’inactivité de xx mois suite au confinement
• Coût d’immobilisation des stocks suite à la mévente due à la pandémie
• Etc…

Ces analyses sont utiles mais beaucoup plus pour justifier la non atteinte des objectifs budgétaires au Management. Elles n’ont donc pas  forcément leur place dans les Etats financiers publiables.

En conclusion, il serait possible selon les référentiels de présenter l’impact de la pandémie dans les Etats financiers primaires ou dans les notes annexes. Toutefois, il serait inconcevable qu’aucune information détaillée ne soit portée au minimum dans les notes annexes pour les besoins des utilisateurs des comptes. Une meilleure information (surtout pertinente) à l’avantage de permettre aux actionnaires de prendre leurs décisions d’affectation des résultats de l’exercice en toute connaissance de cause. Vous conviendrez avec moi que des dividendes ont pu être distribués à tort en 2021 faute d’informations sur l’impact actuel et projeté de la pandémie sur l’activité et les performances de l’entreprise. D’ailleurs, cela me permet de boucler en vous posant la question suivante : Pensez-vous que les sociétés devraient distribuer des dividendes en 2021 ?

Kodjo AKPATIGBE

Expert comptable diplômé

Apport en nature du droit de jouissance d’un bien immobilier : QuelLEs implications juridiques et comptableS dans l’espace OHADA ?

Dans le cadre de la création ou restructuration d’une société, les associés ou actionnaires de cette dernière sont appelés à faire des apports soit en nature, soit en numéraires, soit en industrie, selon le type de société (Société de personnes ou société de capitaux).

Dans cet article, nous allons nous intéresser aux apports en nature. Plus précisément, l’apport du droit de jouissance d’un bien immobilier. De quoi s’agit-il concrètement et quel traitement comptable approprié ?

1. La notion de droit de jouissance en droit OHADA

Il convient de rappeler qu’un bien apporté en nature a généralement deux composantes : La propriété et la jouissance. La loi fait généralement recours à trois notions pour expliquer ces deux grandes composantes :

• L’usus qui est le droit d’utiliser le bien et d’en restreindre l’accès à d’autre,
• Le fructus qui est le droit de tirer profit ou jouir des fruits (revenus) générés par le bien, et
• L’abusus qui est le droit de disposer du bien par consommation, destruction ou aliénation.

Vous l’aurez compris, le droit de jouissance revient à combiner l’usus et le fructus, obtenant donc l’usufruit.

Ainsi donc, un actionnaire disposant d’un terrain nu peut décider d’apporter à la société en création ou en restructuration, soit la nue-propriété de ce terrain (Abusus) ou juste sa jouissance (Usufruit).

L’article 45 de l’AUSCGIE stipule : « Les apports en nature sont réalisés par le transfert des droits réels ou personnels correspondant aux biens apportés et par la mise à la disposition effective de la société des biens sur lesquels portent ces droits. »

Ceci voudra dire que le droit de jouissance d’un terrain suppose la mise à disposition du terrain pendant toute la période contractuelle. Dans notre cas, durant la vie de la société, sauf en cas de dissolution anticipée.

Il est également utile d’attirer notre attention sur l’article 47 de l’AUSCGIE qui précise que « Lorsque l’apport est en jouissance, l’apporteur est garant envers la société comme un bailleur envers son preneur. » Cet apport s’apparente donc à un contrat de location simple comme on le verra plus bas dans cet article.

Cela étant compris, il reste à savoir ce qu’un tel apport implique en termes de comptabilisation. Mais juste avant cela, parlons de l’évaluation du droit de jouissance.

2. Evaluation du droit de jouissance

Le droit de jouissance étant un apport en nature, il doit faire l’objet d’une évaluation à dire d’Expert afin d’en déterminer la valeur. L’article 400 de l’AUSCGIE précise que les apports en nature et/ou les avantages particuliers doivent être évalués par un commissaire aux apports.

3. Comptabilisation du droit de jouissance

L’article 36 de l’AUDCIF précise que le coût historique des biens inscrits à l’actif du bilan est constitué par la valeur d’apport pour ceux apportés par les actionnaires.

Ainsi, un apport en nature sera généralement porté à l’actif du bilan de la société bénéficiaire en contrepartie d’une augmentation de la valeur du capital. Ce qui est sans ambiguïté.

La vraie question est : quel type d’actif ? La réponse semble évidente dès lors qu’il s’agit d’un bien immobilier. Mais celle qui semble moins évidente est celle -ci : Quel type d’immobilisation ?

Reprenant l’exemple du terrain, le Syscohada révisé aborde la question en précisant le fait que l’usufruit confère un droit d’usage sur le bien donné en usufruit. Si l’usufruit fait l’objet d’un décaissement, l’opération est enregistrée soit au compte « 2188 Divers droits et valeurs incorporelles », soit dans le compte de loyer payé d’avance (compte « 476 Charges constatées d’avance »). En effet, l’usufruit confère à l’usufruitier le droit d’utilisation du bien sur une certaine période et peut être considéré en substance comme un contrat de location simple (pris du côté du bailleur) dès lors qu’il n’est pas prévu un transfert de propriété du terrain à l’issue de la durée du contrat. Ceci est cohérent avec la définition donnée par l’article 47 de l’AUSCGIE (voir supra).

L’immobilisation incorporelle comptabilisée est amortie sur la durée du contrat. La charge constatée d’avance est reprise sur la durée de la location par le compte 622 loyers et charges locatives. Par contre, le nu-propriétaire inscrit le terrain en immobilisation corporelle pour sa valeur d’acquisition.

De tout ce qui précède, on peut facilement déduire que l’apport du droit de jouissance d’un bien immobilier devrait donner lieu à une inscription en immobilisation incorporelle et non corporelle, l’option des charges constatées d’avance étant exclue. Par ailleurs, dans le cadre d’un apport en société, l’amortissement devra se faire sur une durée de 99 ans dans la plupart des cas, la durée de l’apport étant calée sur celle de la vie de la société. Des tests de dépréciations doivent également être pratiquées au fil des ans.

4. Traitement IFRS

Les IFRS n’abordent pas spécifiquement la question. Toutefois, vue sous l’angle d’une location, on pourrait se référer à IFRS 16 où la question du traitement du droit d’utilisation de l’actif loué reste un sujet non tranché quant à la classification Immobilisation corporelle/Incorporelle. Il est admis toutefois par certains que le droit d’utilisation ait la même nature que l’actif sous-jacent, ce qui est tout à fait discutable mais pas moins vraie, sachant que finalement, celui qui a le droit de jouissance a en réalité l’actif sous-jacent à sa disposition pendant la période d’utilisation. Se limitant toutefois à l’esprit de la norme, on penserait plus à un nouveau type d’actif qui ne peut se classer spécifiquement sous l’une des deux catégories. Ce qui nous ramène au cadre conceptuel. Se référant au cadre conceptuel, notamment à la définition d’un actif et aux normes IAS 16 et IAS 38 qui définissent respectivement les actifs corporels et incorporels, on pourrait facilement rejoindre l’option prise par le Syscohada révisé.

Le débat reste toutefois ouvert. Dites-nous ce que vous pensez de cet actif autonome que la norme a instauré. Comment le qualifierez-vous ? Et appliqueriez-vous cette analogie au traitement à retenir dans le cadre des apports en société?

A bientôt pour de nouveaux articles. Merci de vous abonner et de partager cet article pour le faire profiter à d’autres.

Le COVID -19 comme Evènement postérieur à la clôture de l’exercice : Quel impact sur les comptes clos au 31 décembre 2019 ?

Le Syscohada révisé, en accord avec la norme IAS 10, distingue deux types d’évènements subséquents :

• Ceux qui contribuent à confirmer des situations qui existaient à la fin de la clôture de l’exercice (évènements subséquents donnant lieu à des ajustements) ; et
• Ceux qui indiquent des situations apparues postérieurement à la fin de la clôture de l’exercice (évènements subséquents ne donnant pas lieu à des ajustements).

COVID -19 : Quel type d’évènement subséquent ?

L’on ne peut répondre à cette question sans s’en poser une au préalable.

De quel événement parle-t-on ?

Es ce le déclenchement de la crise sanitaire elle-même ou plutôt les mesures prises pour y pallier par les Etats ?

Analysons un peu.

Pour conduire notre analyse, retraçons d’abord les événements de façon chronologique

Rappelons d’abord que la crise sanitaire a eu pour effet des décès en cascade mais n’a jamais été en soi l’événement déclencheur des difficultés que les entreprises connaissent actuellement. Des virus tuent des populations dans le monde entier et particulièrement en Afrique depuis toujours. Mais qu’est-ce qui change cette fois-ci ?

Eh bien c’est le fait que l’OMS considère ce virus ci comme une pandémie entraînant des mesures sans précédents impactant l’activité économique.

L’évènement clé selon nous part donc de la date à laquelle les Etats ont pris des mesures permettant d’empêcher la propagation du virus et ont sorti des décrets ou ordonnances portant entre autres :

• Confinement total ou partiel ;
• Fermeture des commerces non indispensable ;
• Fermeture des frontières terrestres et aériennes ;
• Couvre-feu ;
• Etc…

Il est donc important de ne pas aller chercher la date de naissance de la situation actuelle en se référant au début de la crise sanitaire. Ce ne serait pas faux mais ; au sens comptable, ce serait biaisé.

De quand datent ces mesures ?

Il est clair que l’analyse doit se faire pays par pays. Toutefois, la crise s’étant réellement déclenchée au niveau mondial en janvier 2020 bien entendu après les premiers cas constatés en Chine en décembre, il va de soi que les mesures prises par les gouvernements datent de 2020, à part peut-être pour la chine.

Il en ressort que nous sommes en présence d’un événement postérieur à la clôture de l’exercice indiquant des situations apparues postérieurement à la fin de la clôture de l’exercice pour la plupart des pays.

Traitement comptable

Conformément au Syscohada révisé (inspirée de la norme IAS 10), ces évènements n’entraineront pas d’ajustement des comptes clos au 31 décembre 2019.

Une information en annexe s’avèrera toutefois obligatoire, la crise en cours étant un évènement significatif. Les entités devront notamment communiquer sur :

• la nature de l’évènement ;
• une estimation de son effet financier ou l’indication que cette estimation ne peut être fournie ;
• les mesures prises pour le juguler.

Exemple d’informations à fournir en annexe

• Baisse du chiffre d’affaires et des prévisions de flux de trésorerie, annulation de commandes,
• Fermetures d’usines, d’établissements ou de magasins, diminution de la production, sous-activité,
• Rupture dans la chaîne d’approvisionnement,
• Report d’investissements, de projets,
• Allongement des délais de paiement des créances,
• Rupture de covenants,
• Incapacité à lever des financements,
• Chômage partiel des employés,
• Nouveaux engagements donnés/reçus,
• Indemnités d’assurance et aides gouvernementales reçues/à recevoir

Exemple de comptes susceptibles d’être impactés par la crise

• Evaluation des stocks à la clôture

Selon le Syscohada (s’inspirant de la norme IAS 36), les entités doivent dérouler un test de dépréciation dès lors qu’il existe des indices de perte de valeur à la clôture. Dans le cas particulier des stocks, il est précisé que leur évaluation se fait à la clôture en considérant leur valeur nette de réalisation ; autrement dit le prix auquel ces stocks seront vendus en N+1 tout en déduisant les frais de vente.

Partant de cette définition, l’évaluation des stocks devient un point d’attention.

En effet, du fait de la crise, les stocks existants à la clôture pourraient perdre de la valeur parce que ne pouvant plus être vendus à leur prix initial ou carrément générant des pertes entières du fait de leur caractère périssables. Il serait donc bien de renseigner la perte attendue sur les stocks dans les annexes des comptes clos au 31 décembre 2019.

• Evaluation des créances clients

La faillite d’un client survenant dans le contexte de la crise en 2020 doit amener à déprécier sa créance existante lors des arrêtés intermédiaires.

S’il s’agit du seul client de l’entité ou celui représentant l’essentiel de son chiffre d’affaires alors, on pourra considérer que la continuité d’exploitation est compromise. Sinon, il conviendrait simplement de déprécier cette créance si son montant est considéré comme matériel pour l’entité. La notion de matérialité évoqué ici fait référence au principe de l’importance relative.

• Provisions au passif

Le COVID -19 entraîne déjà des restructurations au niveau de diverses entreprises (chômage partiel, licenciement, etc.)

Les restructurations donnent lieu à une provision selon le Syscohada révisé qui s’est inspiré de la norme IAS 37.

Toutefois, étant donné que la restructuration est liée à des mesures prises en 2020 par le gouvernement, il n’y aura pas lieu d’ajuster les comptes au 31 décembre 2019. Par contre le coût de la restructuration si possible devra être évalué et renseigné dans les notes annexes et le rapport de gestion à la clôture. La provision devra être passée dans les comptes lors du prochain arrêté intermédiaire.

• Contrats à long terme

Les contrats à long terme peuvent engendrer du fait de la crise, des pertes à terminaison du fait de la hausse du coût des matériaux ou de pénalités liées au non-respect du contrat. Dans ce cas, une provision pour perte devra être constituée lors de prochains arrêtés intermédiaires. Déjà au 31 décembre 2019, dans les notes annexes, cet impact pourra être évalué en renseigné par la société prestataire.

Presque tous les comptes pourront être impactés mais nous vous laissons faire l’analyse au complet et relever ce qui a réellement un impact matériel pour vous.

Que faire si les comptes ont été déjà arrêtés par le Conseil d’administration ?

Il y a certainement des sociétés qui ont déjà arrêté leur compte avant que la crise ne prenne toute son ampleur. Il est donc possible qu’aucune information relative à la crise sanitaire ne soit mentionnée dans les notes annexes des Etats financiers arrêtés par le Conseil d’administration.

Que faire dans ce cas ?

A notre avis, deux options s’offrent aux entités :

• Première option : Faire un second arrêté avant la tenue de l’Assemblée Générale (AG).

Cela permettra de renseigner les informations manquantes si elles sont réellement d’ordre significatif. En cas de continuité d’exploitation compromise par exemple, cela permettra d’arrêter les comptes revus sur base liquidative.

• Deuxième option : On se limite à l’arrêté initial mais on intègre cette information dans le rapport de gestion qui sera soumise à l’ AG.

Le commissaire aux comptes, dans les deux cas, doit faire une observation dans son rapport et faire faire une déclaration par la Direction de l’entité dans la lettre d’affirmation concernant l’impact du Covid 19 sur la vie et les comptes de l’entité.

Voilà pour notre contribution. Nous espérons que cela vous aidera en ces moments où chacun est acharné à faire l’essentiel pour publier ses comptes dans les délais requis.

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La publication des Etats financiers au 31 décembre 2019 dans un contexte de crise sanitaire (COVID-19) : L’hypothèse de continuité d’exploitation tient-elle toujours la route ?

Le cadre conceptuel du Syscohada révisé a retenu comme hypothèse sous-jacente à la préparation des états financiers, la continuité d’exploitation.

Cette notion voudrait que les Etats financiers soient établis en présumant que l’entité poursuivra ses activités dans un avenir prévisible, à moins que des événements ou des décisions survenus avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir proche la liquidation ou la cessation d’activité.

Lorsque les états financiers ne sont pas établis sur cette base (non continuité d’exploitation : liquidation de l’entité par exemple), les incertitudes quant à la continuité d’exploitation sont indiquées et justifiées, et la base sur laquelle ils ont été arrêtés est précisée.

Rappelons que ces principes sont les mêmes que ceux retenus par les normes IFRS.

COVID-19 : Une crise qui crée panique et incertitudes

La panique est palpable dans le monde entier non seulement à cause des effets sanitaires de cette crise mais également ses effets catastrophiques attendus sur l’économie. Déjà, l’on peut constater les mises en chômage partiel en France, des dizaines de milliers de licenciés aux Etats unis, les pertes estimées à 350 millions de dollars du manque à gagner hebdomadaire des transporteurs maritimes à l’échelle mondiale du fait de cette pandémie. Les valeurs en bourse sont en chute libre (en Europe et aux Etats-Unis, les indices perdent plus de 12% dans la dernière semaine de février- du jamais vu depuis la crise de 2008-2009). Les secteurs tels que l’hôtellerie, la restauration et le tourisme sont les premiers perdants. On s’attend à beaucoup de faillite dans ces secteurs si la crise se prolonge. On ne peut oublier les géants du transport aérien avec Air France KLM qui est en énormes difficultés et j’en passe.

Dans un contexte apocalyptique pareil, il va de soi que le monde traverse une zone d’incertitude des plus élevées. Comme le dit le Ministre de l’Economie et des Finances français, M. Bruno Le Maire, il est difficile d’établir des prévisions « dans des circonstances économiques aussi instables ».

La continuité d’exploitation remise en cause ?

Dans un contexte de crise sanitaire et économique avec ses répercussions telles que décrites dans le paragraphe précédent, tout chef d’entreprise avisé ne peut pas ne pas se poser la question du maintien ou non de l’hypothèse de continuité d’exploitation.

Une petite mise au point

Il faut commencer par préciser que même si les normes ne donnent pas la durée de projection de la continuité d’exploitation, il est retenu qu’elle est de 12 mois. Ainsi donc, analyser sa continuité d’exploitation revient à se poser la question si l’entreprise pourra continuer de fonctionner pendant les 12 prochains mois.

Quand faut-il faire cette analyse ?

Cette analyse se fait au moment ou l’on prépare les Etats financiers, ce qui veut dire en N+1 avant la publication des Etats financiers. Autrement dit, elle ne se limite pas à la revue des évènements subséquents tel que prévu par la norme IAS 10 et reprise par le Syscohada.

Pendant que l’analyse des évènements subséquents se limite à la date l’arrêté des comptes, celle portant sur la continuité d’exploitation va au-delà, jusqu’à la publication des comptes. Cela inclut donc également la période entre la date d’arrêté des comptes et celle de l’Assemblée générale (AG).

Ainsi donc le fait que les comptes soient déjà arrêtés n’empêchent pas selon nous leur remise en cause si entre temps, un évènement significatif venait compromettre la continuité d’exploitation avant la tenue de l’AG.

Application concrète à la pandémie en cours

La pandémie a éclaté en janvier 2020 et continue de sévir. Personne ne peut prévoir ni projeter ses effets financiers avec certitude mais une chose est sûre, c’est que les difficultés sont déjà palpables dans les entreprises. Certaines mesures ont été prises par les Etats pour accompagner les entreprises mais nous savons tous que comme lors de la crise de 2008, l’Etat ne réussira pas à sauver toute la barque.

Dans ce contexte, vous devez évaluer, la capacité de votre entité à survivre et à continuer son exploitation. Les questions suivantes entre autres peuvent s’avérer pertinentes :

• Êtes-vous financièrement solide ?
• Vos actifs sont-ils de haute qualité ?
• Votre entreprise pourra-t-elle survivre au cours des 12 prochains mois environ ?
• Serez-vous en mesure de trouver d’autres sources de financement pour votre entreprise ?
• Après la crise, votre marché principal est-il susceptible d’être affecté par de nouvelles lois et réglementations prise à cause de la pandémie ?
• Les mesures d’accompagnement prises par le gouvernement ou la banque centrale garantissent-elles une reprise de votre activité ?
• Avez-vous l’appui indéfectible de votre maison mère (si cette dernière a une bonne assise financière) ?
• Etc.

Après avoir effectué cette évaluation, vous avez deux choix :

1. Vous estimez que la continuité d’exploitation de votre entreprise n’est pas compromise

En d’autres termes, la direction estime que l’entité survivra à la pandémie.

Dans ce cas, vous devez au moins indiquer dans les notes aux états financiers que, bien que les états financiers aient été préparés selon l’hypothèse de la continuité de l’exploitation, de nombreuses incertitudes entourent l’évaluation. Cette information devra également être portée dans le rapport de gestion. Mieux encore, vous pourriez faire un plan actualisé de vos cashflows attendus sur les 12 prochains mois et présenter aux utilisateurs des Etats financiers les scénarios du pire et du meilleur.

Ce serait également intéressant de démontrer comment le plan de continuité d’activité de l’entreprise (plan indiquant les moyens de prévention des risques ainsi que les ressources nécessaires à la continuité de l’activité de l’entreprise en cas de sinistre/crise), s’il en existe un, permet déjà de se maintenir et de passer toute la période de la crise sans faire faillite ou être totalement bloqué. Cela ne fera que donner plus confiance aux tiers.

• Vous estimez que la continuité d’exploitation de votre entreprise est compromise.

En d’autres termes, la direction ne croit pas que l’entité survivra à la crise dans les 12 mois.

Dans ce cas, les états financiers doivent être préparés de manière différente (Evaluation des actifs et passifs de la société à leur valeur liquidative).

Application des règles relatives aux évènements subséquents dans le contexte de la crise :

Ce point sera abordé en détail dans un prochain article. Mais déjà, notez que la différence clé entre la revue des événements subséquents de manière générale et l’analyse spécifique de la continuité d’exploitation est qu’on va toucher dans le premier cas, les comptes clés (évaluation des actifs financiers, dépréciation d’actifs corporels et incorporels, valorisation des stocks, etc.) et non les Etats financiers pris dans leur ensemble comme c’est le cas dans l’analyse de la continuité d’exploitation.

Restez connectés et à bientôt.

Les dates clés dans le cadre d’un arrêté comptable

La vie comptable d’une société est un cycle en perpétuel recommencement et une corde sans fin au bout de laquelle il faut tisser de nouvelles.

La gouvernance n’est, en effet, pas réservé qu’aux matières de pure management. Elle est également applicable à la comptabilité. Ce que j’appelle la « Gouvernance comptable » est ce processus qui permet de passer d’une transaction comptable à des Etats financiers publiables.

Dans ce processus, il y a des dates clés à retenir. Ces dates sont d’une importance capitale non seulement pour le comptable, mais aussi pour toutes les autres parties prenantes de l’entité.

Cet article a pour objectif de mettre en exergue ces dates clés, leur importance et les conséquences liées à leur non-respect.

1. « Date de saisie » d’une écriture comptable versus « Date de l’opération ou transaction comptable » :

La date de saisie d’une écriture comptable est la date à laquelle le comptable de la société passe l’écriture dans le système comptable. Cette date est à distinguer de la date de l’opération comptable qui est la date réelle de l’opération qui fait l’objet de comptabilisation.

Exemple : La société BRUKOAK a acheté des ordinateurs pour un montant de 500 000 F CFA le 5 novembre 2019. Le comptable de la société saisit l’opération dans le logiciel comptable le 10 novembre 2019.

Dans cet exemple, la date de l’opération est le 05 novembre alors que la date de saisie est le 10 novembre, soit un décalage de 5 jours.

Quelle est l’utilité de cette distinction ?

En effet, selon l’article. 15 de l’Acte Uniforme relatif au Droit Comptable et à l’Information financière (AUDCIF), l’organisation comptable doit assurer :

• un enregistrement exhaustif, au jour le jour, et sans retard des informations de base ;
• le traitement en temps opportun des données enregistrées ;
• la mise à la disposition des utilisateurs des documents requis dans les délais légaux fixés pour leur délivrance.

Un bon système d’information comptable permet justement de retracer les dates et heures de saisies des opérations, ainsi que l’identité des personnes les ayant saisies. Cela permet de mettre en place les contrôles nécessaires pour éviter les déviations liées aux enregistrements tardifs et de situer les responsabilités au cas échéant.  Il faut noter que l’étape zéro d’une comptabilité saine est la saisie adéquate et à bonne date des opérations comptables.

2. »Date de clôture » des comptes versus « Date d’arrêté » des  comptes

L’AUDCIF dans son article 7 stipule que l’exercice comptable coincide avec l’année civile. Autrement dit, la date de clôture de l’exercice est fixée au 31 décembre de chaque année. Le principe de « spécialisation des exercices » conduit à rattacher à l’exercice toutes les charges et tous les produits le concernant et ceux-là seulement.

L’arrêté des états financiers est du ressort des organes dirigeants.

La date d’arrêté des états financiers par les organes dirigeants, légalement responsables, ne peut être que postérieure de plusieurs semaines, voire plusieurs mois, à la date de clôture, la limite fixée par l’ AUDCIF étant de quatre mois après la clôture, soit à fin avril.

Au cours de la période d’arrêté, l’entreprise rassemble toutes informations nécessaires à la régularisation des comptes (inventaire extra-comptable, évaluations, recensement des risques, etc.) ; prépare et établit les les états financiers annuels.

Dans les sociétés de personnes, le gérant a le pouvoir d’arrêté les comptes. Dans les sociétés de capitaux, le conseil d’administration (SA avec CA) ou le conseil de surveillance (SA avec CS) ou le président (SAS) ont la responsabilité d’arrêté les comptes. Ces derniers le font sur la base du rapport du Commissaire aux comptes prévus à l’article 715 de l’Acte Uniforme relatif aux sociétés commerciales et du GIE.

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3. »Date d’approbation » versus « Date de publication » des comptes

La date d’approbation est celle de la décision d’adoption des états financiers par les associés (cas des sociétés). Elle doit intervenir dans les six mois à compter de la date de clôture de l’exercice i.e. au plus tard le 30 juin de chaque année. L’approbation des comptes est du ressort de l’assemblée générale des associés ou des actionnaires.

La date de publication des états financiers est postérieure à la précédente et recouvre des acceptions diverses, plus ou moins larges, qui supposent la définition des destinataires (actionnaires, épargne publique, administration fiscale, autres administrations, centrale des bilans, etc.). Elle est d’une importance capitale pour les entités côtés devant rendre disponible les données financières aux investisseurs actuels et potentiels ainsi que d’autres parties prenantes.

Il se pose toutefois une question. Quelle est la place du dépôt des Etats financiers auprès de l’administration fiscale?

Dans plusieurs pays, ce délai est fixé au 30 avril N+1 avec possibilité de prorogation d’un mois maximum. Ce qui veut dire que globalement, les comptes déposés en l’état sont publiés auprès de ce destinataire spécifique avant même d’être approuvés dans la plupart des cas, par l’assemblée générale des actionnaires/associés…. Est-ce à dire que l’administration fiscale prend consciemment le risque de recevoir des Etats financiers qui peut-être subiront des changements entre la date d’arrêté et celle d’approbation comme nous le verrons dans le paragraphe suivant ? En tout cas, la question est posée. A elle de répondre…

4. La prise en compte des événements postérieurs à la clôture de l’exercice

L’application du principe de prudence conduit à prendre en considération des événements survenus après la date de clôture et avant la date d’arrêté des comptes (article 49).

Par ailleurs, bien que les comptes aient été arrêtés, une obligation d’information des associés incombe aux dirigeants des sociétés (SA, SARL), sous certaines conditions, en ce qui concerne la période séparant la date d’arrêté des comptes de la date de l’Assemblée générale.

5. Comment s’organiser pour respecter ces dates clés.

Maintenant que nous avons fait le tour des dates clés, il est nécessaire de trouver des moyens pour les respecter autant que faire se peut.

Il est de coutume que les entreprises établissent ce qu’on appelle un « Calendrier d’arrêté des comptes ». Il s’agit d’un rétroplanning qui part de la date de publication prévue des comptes à la date d’impression de la balance avant inventaire.

6. Quelles conséquences du non -respect de ces délais?

Les dirigeants sociaux peuvent être poursuivis pour non-respect de ces délais au cas où les utilisateurs de l’information financière estiment avoir subit des dommages/préjudices du fait de ce retard.

le dépôt tardif des Etats financiers à l’administration fiscale entraîne des pénalités financières. C’est la même logique en ce qui concerne les marchés financiers. Mais encore plus pour ces derniers car un retard peut inquiéter les investisseurs qui vont peut-être commencer par céder leur actions créant ainsi un mouvement de panique qui fait chuter le cours de l’action de l’entité.

Au niveau de l’OHADA, le non-respect du délai légal de tenue des assemblées générales doit faire l’objet d’une demande de prorogation de délai par décision de justice (Article 548 de l’AUSCGIE).

Voilà, je vous souhaite une bonne fin d’année 2019, une clôture des comptes sans soucis, un arrêté des comptes paisible, un dépôt aux fiscs sans retard et une approbation des comptes sans besoin de prorogation. Pour ce qui est des événements postérieurs à la clôture, on s’en donne à Dieu!

Bonne année 2020 par anticipation!

Les arrêtés intermédiaires : Connaître et mieux cerner la notion

Les récentes réformes dans l’espace OHADA et dans la zone UMOA ont mis au grand jour la notion d’arrêté intermédiaire. Il ne s’agit pas en réalité d’une nouveauté puisqu’une norme internationale y a été consacrée depuis des années. Toutefois, les référentiels locaux, notamment le Syscohada et le PCB révisé ne l’avaient pas formellement évoqué avant leur révision récente. Dans cet article, nous allons mieux comprendre la notion, son utilité et les obligations y relatives aussi bien au niveau des normes comptables internationales que locales.

1. Un arrêté intermédiaire : Qu’est-ce que c’est ?

Loin des définitions livresques, disons qu’un arrêté intermédiaire permet à une entité de produire des Etats financiers à une date autre que celle de l’arrêté annuel. Il peut s’agir d’un arrêté mensuel, bimensuel, trimestriel, ou semestriel. Un arrêté intermédiaire peut être produit par obligation ou par simple volonté des organes de gouvernance de l’entité. Dans tous les cas, c’est un outil de pilotage à ne pas négliger.

2. Un arrêté intermédiaire : quelle utilité ?

Dans un environnement économique de plus en plus instable secoué par des crises à répétition, il nous semble que la posture à ne pas avoir en tout cas est d’attendre d’analyser la situation financière une fois par an, lors de l’arrêté des comptes annuels.

Partons d’un principe de base : La nécessité d’informer les utilisateurs des comptes de la situation financière de l’entité. Ces utilisateurs sont nombreux mais nous allons illustrer l’utilité de l’arrêté intermédiaire pour ceux qui nous semblent les plus concernés.

– La gouvernance de l’entité

La gouvernance d’une entité est généralement composée de la Direction générale, le Conseil d’administration (y compris ses comités spécialisés) et l’assemblée générale des actionnaires.

L’arrêté intermédiaire permet à la gouvernance de l’entité de suivre l’évolution de la situation financière de l’entité au fur et à mesure et d’anticiper sur toute menace ou risque financier avant la clôture des comptes annuels.

– Les investisseurs potentiels et les autres parties prenantes

Un arrêté intermédiaire permet également aux investisseurs potentiels de s’enquérir d’une situation financière fraîche et actualisée de l’entité en tout moment. Ceci leur permet de prendre leurs décisions d’investissement en toute connaissance de cause.

– Les autorités de régulation et de contrôle

Les arrêtés intermédiaires permettent également aux autorités de contrôle et de régulation dans certains secteurs spécifiques (le secteur financier par exemple) de suivre les indicateurs clés de la santé financière des entités sous leur supervision.

3. Un arrêté intermédiaire : Option ou obligation

– Au niveau international

Au niveau international, la norme IAS 34 est celle qui traite des arrêtés intermédiaires. La norme précise qu’elle n’a pas pour objectif de définir qui doit produire une situation financière intermédiaire mais de donner une indication du contenu minimum d’un rapport financier intermédiaire ainsi que les principes de comptabilisation et d’évaluation à appliquer aux états financiers complets ou résumés d’une période intermédiaire.

– Au niveau de l’espace OHADA

Le référentiel comptable de l’OHADA a affiché la même position que la norme IAS 34 évoquée ci-dessus.

– Au niveau de la zone UMOA (Union monétaire Ouest Africaine)

Depuis l’entrée en vigueur du Plan comptable bancaire révisé de l’UMOA, les banques et institutions financières ont l’obligation de produire des Etats financiers semestriels.

En effet, l’article 8 de l’instruction N° 035 – 11 – 2016 relative à l’établissement et à la publication des états financiers individuels et consolidés stipule : « Les établissements assujettis sont tenus de communiquer les états visés à l’article 4, ci-dessus, arrêtés à la fin du premier semestre de chaque exercice comptable, à la Banque Centrale et à la Commission Bancaire, (…) »

Il en ressort de tout ce qui précède que le caractère optionnel ou non varie d’un secteur à l’autre, d’une entité à l’autre, d’une réglementation à l’autre et d’une période à l’autre.

4. Les Etats financiers intermédiaires : Quel contenu ?

– Au niveau international

La norme IAS 34 précise qu’un rapport financier intermédiaire doit comporter, au minimum, les composantes suivantes :

• un bilan résumé ;
• un compte de résultat résumé ;
• un état résumé indiquant soit toutes les variations des capitaux propres, soit les variations des capitaux propres autres que celles résultant de transactions sur le capital avec les propriétaires et de distributions aux propriétaires ;
• un tableau résumé des flux de trésorerie ; et
• une sélection de notes explicatives.

Par ailleurs, si une entité publie un jeu complet d’états financiers dans son rapport financier intermédiaire, la forme et le contenu de ces états doivent être conformes aux dispositions d’IAS 1 (Norme internationale de présentation des Etats financiers) pour un jeu complet d’états financiers.

Si une entité publie un jeu d’états financiers résumés dans son rapport financier intermédiaire, ces états financiers résumés doivent comporter au minimum chacune des rubriques et chacun des sous-totaux qui étaient présentés dans ses états financiers annuels les plus récents, ainsi que la sélection de notes explicatives imposées par IAS 34. Ils doivent également présenter les postes ou les notes supplémentaires dont l’omission aurait pour effet de rendre trompeurs les états financiers intermédiaires résumés.

– Dans l’espace OHADA

Le Syscohada révisé prévoit comme contenu minimum :

• Un bilan,
• Un compte de résultat,
• Un tableau des flux de trésorerie, et
• Des notes annexes résumées

A cela s’ajoutera un tableau de variation des capitaux propres s’il s’agit de comptes consolidés/combinés.

– Dans la zone UMOA

Comme précisé dans l’article 8 de l’instruction N° 035-11-2016 ci-dessus, les Etats financiers contiennent au minimum :

• Un bilan
• Un compte de résultat
• Un résumé de notes
• Tout ceci, accompagné d’un rapport d’activité semestriel et du rapport du/des commissaire(s) aux comptes sur les comptes ainsi arrêtés.

Il faut noter que chaque référentiel fourni un contenu indicatif des notes annexes et précise que les Etats financiers intermédiaires doivent avoir pour comparatif, les comptes arrêtés lors de l’exercice précédent à la même période.

Il y a toutefois à ce niveau une question qui se pose. Est-il pertinent de comparer les comptes de bilan N et N-1 pour un arrêté intermédiaire, sachant qu’il y a un arrêté plus récent au 31 décembre N-1 et que le bilan, contrairement au compte de résultat qui présente des flux, est une photo à un instant T de la situation financière de l’entité ?

La réponse dépend de l’utilisation qu’on fait de ces Etats. De notre point de vue, il est pertinent de comparer les soldes N/N-1 du compte de résultat mais pas ceux du bilan. Un comparatif avec la situation la plus récente permet une meilleure lecture et compréhension par la gouvernance de l’entité, des variations intervenues. C’est d’ailleurs cette option qu’a prise la BCEAO en ce qui concerne les comptes des banques et institutions financières de l’UMOA.

5. Etats financiers intermédiaires : règles générales de Comptabilisation et évaluation

La norme IAS 34 donne les indications suivantes sur les règles de comptabilisation et d’évaluation applicables lors d’un arrêté intermédiaire. Ces règles sont pratiquement les mêmes dans nos référentiels locaux.

– Utilisation des mêmes méthodes comptables que dans les états financiers annuels

Dans ses états financiers intermédiaires, une entité doit appliquer des méthodes comptables identiques à celles utilisées dans ses états financiers annuels, sauf en ce qui concerne les changements de méthodes comptables postérieurs à la date de clôture des états financiers annuels les plus récents, lesquels devront être traduits dans les états financiers annuels de la période annuelle suivante. Toutefois, la fréquence (annuelle, semestrielle ou trimestrielle) des rapports financiers d’une entité ne doit pas affecter l’évaluation de ses résultats annuels. Pour parvenir à cet objectif, les évaluations effectuées pour les besoins de l’information intermédiaire doivent être faites sur une base cumulée depuis le début de la période annuelle jusqu’à la date intermédiaire.

– Produits perçus de façon saisonnière, cyclique ou occasionnelle

Les produits des activités ordinaires qu’une entité perçoit de façon saisonnière, cyclique ou occasionnelle pendant une période annuelle ne doivent être ni anticipés, ni différés à une date intermédiaire s’il n’est pas approprié de les anticiper ou de les différer à la fin de la période annuelle de l’entité.

– Coûts encourus de façon inégale au cours de la période annuelle

Les coûts qu’une entité encourt de façon inégale durant la période annuelle doivent être anticipés ou différés à une date intermédiaire si, et seulement si, il est approprié d’anticiper ou de différer ce type de coûts à la fin de la période annuelle.

– Utilisation d’estimations

Les procédures d’évaluation à adopter pour l’établissement d’un rapport financier intermédiaire doivent être conçues de telle sorte que les informations en résultant soient fiables et que toutes les informations financières significatives pertinentes pour la compréhension de la situation financière ou de la performance de l’entité soient fournies de manière appropriée. Alors que les évaluations effectuées tant dans les rapports annuels que dans les rapports intermédiaires reposent souvent sur des estimations raisonnables, la préparation des rapports financiers intermédiaires impose en général de recourir davantage à des méthodes d’estimation que celle des rapports financiers annuels.

6. La publication des Etats financiers intermédiaires : Quelles modalités ?

– Délai

Les normes internationales ne prévoient pas de délai de publication. Le Syscohada non plus. Cependant, le Plan comptable bancaire de l’UMOA prévoit un délai de deux mois suivant la fin du semestre.

En interne, lorsque la production des dits états provient de la volonté des dirigeants, il faudrait les rendre disponibles le plus tôt possible pour les besoin de prise de décisions.

– Destinataires

L’information financière est destinée d’abord aux investisseurs surtout quand il s’agit de comptes intermédiaires. Elle ne présente par contre aucun n’intérêt particulier pour le service des impôts.

Pour le secteur financier, elle présente un intérêt particulier pour les organes de régulation et de contrôle/supervision (BCEAO, commission bancaire,…).

Pour conclure, nous dirons que toute entreprise devrait opter pour des arrêtés intermédiaires car cela permet d’identifier assez tôt les soucis financiers et aide le management à prendre des mesures idoines avant la clôture de l’exercice. Les arrêtés intermédiaires donnent également une meilleure image de l’entreprise vis-à-vis des tiers qui ont besoin d’informations régulières sur la situation financière des entités qui les intéresse. Enfin, cela fait partie des bonnes pratiques en matière de communication financière reconnues au niveau international. Le pratiquer, c’est prouver à tous qu’on a un système d’information comptable et financière de qualité, s’approchant des standards internationaux.

Traitement comptable des commissions reçues par un établissement de crédit et des coûts marginaux de transaction à l’occasion de l’octroi ou de l’acquisition d’un concours.

Depuis le 1^er janvier 2018, suivant l’instruction N° 028 de la BCEAO, les Etablissements de crédits et compagnies financières de la zone UEMOA sont tenus de respecter de nouvelles règles en matière de comptabilisation des commissions et coûts marginaux engendrés par les opérations d’octroi ou d’acquisition de concours.

Ces changements dont l’impact n’est pas négligeable sur la présentation des comptes constituent l’un des fruits de la convergence du référentiel local vers les normes IFRS, notamment l’IAS 39, en vigueur jusqu’au 31 décembre 2018 et son relais, l’IFRS 9 qui est d’application obligatoire à compter du 1^er janvier 2019.

Il faut dire que sur le terrain, les interprétations parfois abusives de certains établissements sont de nature à alerter le professionnel que nous sommes. Nous avons donc décidé de revenir sur la notion à travers cet article.

1. Les nouvelles règles en question : en quoi consistent-elles ?

Les nouvelles règles requirent l’étalement des commissions reçues et coûts marginaux de transaction sur la durée de vie effective du crédit.

Concrètement, au lieu de prendre les produits et charges en entier sur l’exercice de leur encaissement (décaissement), il faudra maintenant ne prendre qu’une partie et reporter le reste sur les exercices suivants en fonction du rythme de consommation des avantages économiques liés au crédit.

En d’autres termes, il s’agira de faire suivre aux commissions le rythme de prise en compte des intérêts sur le concours sous-jacent. C’est pour cela qu’apparait au même moment, la notion de taux d’intérêt effectif (TIE) prévu notamment par l’instruction N° 026 de la BCEAO traitant des engagements en souffrance.

Le TIE est le taux d’actualisation qui égalise la somme des flux décaissés et encaissés au titre de l’octroi ou de l’acquisition d’un crédit et la valeur actuelle des  flux contractuels à recevoir de la contrepartie sur la durée de vie effective de cet encours. Il est déterminé à l’origine, c’est-à-dire lors de l’octroi ou de l’acquisition du crédit et intègre dans son calcul, à ce titre, les éléments de produits (commissions reçues) et de charges (coûts marginaux) liés aux opérations de crédit ;

2. Qu’est ce qui justifie ces nouvelles règles ?

Les nouvelles règles sont motivées par la nécessité du respect de deux principes clés :

• la comptabilité d’engagement : Il s’agit là de l’hypothèse de base retenue par le Plan comptable bancaire (PCB) de l’UEMOA pour la tenue comptable (Article 13). La comptabilité d’engagement, à l’inverse de la comptabilité de trésorerie, autorise la comptabilisation des charges et produits lorsqu’ils sont encourus ou acquis et non lors de leur paiement ou encaissement ;
• la notion de rattachement des charges aux produits (article 44 du PCB révisé) : elle implique la comptabilisation simultanée ou combinée de produits et de charges qui résultent directement et conjointement des mêmes

3. De quoi parle-t-on concrètement ?

Lorsqu’un établissement de crédit octroi un concours financier, il perçoit généralement des commissions pour frais de dossiers. Par ailleurs, cette opération peut engendrer des frais qualifiés de coûts d’obtention du contrat de crédit.

3.1. Les commissions

Il s’agit des sommes reçues en rémunérations des prestations de services

¤Commissions éligibles

Au regard du PCB, il s’agit pour l’essentiel, des commissions dites « flat », qui peuvent être liées :

• à l’évaluation de la situation financière de l’emprunteur,
• à l’évaluation et à l’enregistrement des garanties et sûretés,
• à la préparation et au traitement des documents
• aux frais de dossier imputés aux

Il s’agit donc de commissions perçues à l’occasion de l’octroi des concours et non tout au long de la vie du crédit. Même lorsque ces commissions sont perçues en deux tranches, dont l’une antérieure à la signature du contrat, à la date de signature, c’est l’ensemble des sommes perçues qui feront l’objet d’étalement.

¤Commissions non éligibles

• les commissions perçues au titre de la refacturation
• les commissions reçues qui constituent la rémunération, ou les dépenses associées à la fourniture au client d’une prestation additionnelle excédant les services indispensables à la mise en place et à la gestion de l’opération de financement ;
• les frais recouvrés par l’établissement assujetti auprès du client emprunteur pour le compte d’un (Exemple : les frais d’assurance perçus par les banques pour le compte des compagnies d’assurance à l’occasion de l’octroi d’un concours)
• Les commissions d’engagement par exemple ne sont pas admises car assimilables aux intérêts du fait du mécanisme de leur perception.
• De même, dans le cadre de l’octroi de crédits syndiqués, les commissions de syndication sont exclues car ne rémunérant pas le risque attaché au concours.
• A l’inverse, les commissions de participation sont prises en compte si elles rémunèrent l’engagement pris par l’établissement de crédit au titre du risque de crédit (fonction de l’engagement pris dans le cadre de la syndication).

3.2. Coûts marginaux de transaction :

Ils sont définis comme des coûts qui n’auraient pas été encourus  si l’établissement assujetti n’avait pas octroyé ou acquis l’encours de crédit

¤Coûts éligibles

On peut dans un premier temps se référer au droit commun qui définit les conditions d’activation des coûts d’obtention d’un contrat comme suit:

• ces coûts sont marginaux, c’est-à-dire que l‘entité ne les aurait pas encourus si elle n’avait pas obtenu le contrat
• l‘entité s’attend à les recouvrer
• les coûts d’obtention du contrat sont significatifs
• en cas d’activation, la durée d’amortissement de ces coûts d’obtention aurait été supérieure à douze (12) mois

Les coûts marginaux de transaction englobent notamment :

• les rémunérations spécifiques versées aux employés agissant comme agents de vente ;
• les honoraires et commissions versés aux intermédiaires en opérations de banque ;
• les frais de

¤Coûts non éligibles

Les coûts marginaux de transaction n’incluent pas :

• les coûts internes d’administration et, en particulier, les coûts fixes internes liés aux salaires du personnel de l’établissement octroyant le crédit, les frais de siège,
• le coût de financement du crédit octroyé par l’établissement
• les coûts marginaux de transaction supportés par l’établissement et refacturés à l’identique
• les coûts marginaux qui constituent la rémunération, ou les dépenses associées à la fourniture au client d’une prestation additionnelle excédant les services indispensables à la mise en place et à la  gestion de l’opération de financement.

Il faut globalement noter que les coûts indirects ne sont pas admis. Chaque élément de coût pris en compte doit pouvoir être directement rattaché à un concours spécifique. Il n’est donc pas admis par exemple de considérer les frais administratifs de gestion encourus sur la période d’obtention du contrat comme des coûts marginaux en en faisant une répartition sur les différents concours. Cette pratique est totalement contraire à l’esprit de la norme.

De même, il est admis les rémunérations spécifiques versées aux agents de vente. La notion de rémunération spécifique traduit selon nous, la part variable du salaire, i.e. la quote-part versée uniquement lorsqu’un agent obtient un contrat. C’est une rémunération liée à la performance. Cependant, la quote-part fixe du salaire qui sera versée dans tous les cas (qu’un contrat soit obtenu ou pas), ne devrait pas être considéré comme coût marginal.

Dans tous les cas, il revient à chaque entité de démontrer sans ambiguïté le caractère marginal des coûts qui seront pris en compte.

4. Principe de comptabilisation

Les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction sont étalés sur la durée de vie effective du crédit et doivent être comptabilisées selon l’une des deux méthodes suivantes.

Quelle que soit l’approche retenue, la méthode retenue doit s’appliquer de façon uniforme pour un portefeuille homogène de crédits.

4.1. Méthode actuarielle

Cette méthode consiste à étaler de manière actuarielle les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction au taux d’intérêt effectif sur la durée de vie effective du crédit.

4.2. Méthode alternative

Les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction sont étalés sur la durée de vie effective du crédit de manière linéaire ou au prorata du capital restant dû.

Cette deuxième méthode est particulièrement adaptée pour l’étalement des commissions sur engagements de hors-bilan. Le compte approprié y relatif est le « 3814-Comptes d’abonnement de produits ».

En vue de préserver la neutralité fiscale de l’étalement, il convient de les comptabiliser selon leur nature dans le compte de résultat avant de les transférer au bilan.

5. Cas particuliers

5.1. Modifications des conditions contractuelles de l’encours de crédit

• Renégociation commerciale (taux, durée): la fraction restant à étaler des commissions reçues et des coûts marginaux de transaction est enregistrée dans le compte de résultat à la date de cette renégociation quelle que soit la méthode utilisée (actuarielle et alternative) considérant qu’un nouvel encours a pris
• Renégociation du fait de la situation financière du débiteur (restructuration) :
  • Méthode actuarielle : les commissions continuent à être étalées selon le taux d’intérêt effectif d’origine. Un exemple est fourni dans le guide d’application du plan comptable bancaire.
  • Méthode alternative : un nouveau plan d’étalement des commissions doit être déterminé en fonction du nouvel échéancier contractuel résultant de la

5.2. Cessions d’encours de crédit

En cas de cession d’un encours de crédit, les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction restant à étaler sont enregistrés dans le compte de résultat à la date de cession.

En IFRS, il est précisé que dans les deux cas particuliers cités ci-dessus, l’incidence sur les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction restant à étaler peut être appréhendée de manière statistique pour des portefeuilles homogènes de créances.

6. Présentation dans les états financiers

Les commissions reçues et les coûts marginaux de transaction sont présentés de la manière suivante dans les comptes annuels :

• Compte de résultat : présentation en produits nets d’intérêts dans le produit net bancaire,
• Bilan : intégration dans l’encours de crédit concerné
• Annexe : information sur les méthodes utilisées pour la comptabilisation